В данной статье рассмотрим, как налоговики собирают доказательную базу для начисления налогов и штрафов по договору между управляющей компанией и управляемой компанией (объектом управления).

Если у вас в компании есть такой договор, не важно какой стороной договора вы являетесь управляющей или управляемой, проверьте по предложенному алгоритму свои риски. Данный подход к оценке рисков особенно актуален для взаимозависимых компаний. И так начнем. Что привлекает налоговиков.

Пересечение трудовых функций и услуг управления

В ходе проверок налоговики запрашивают договор и приложения к нему, штатное расписание, табели, в котором отражена информация по затратам рабочего времени должностных лиц управляющей компании, трудовые договоры исполнителей, должностные инструкции. Аналогичную информацию запрашивают и у объекта управления.

Отсутствие разграничения функций и зон ответственности между управляющей компанией и сотрудниками объекта управления обязательно привлечет внимание налоговиков. Наиболее распространенной ошибкой является дублирование функционала. На практике чаще встречается дублирование функций юристов и бухгалтеров.

Риски для объекта управления: налоговики посчитают это необоснованными затратами или искусственным завышением расходов, т.е. занижением налогооблагаемой базы, и как следствие, доначислят налоги и штрафы.

Соразмерность цены объему услуг

Для обоснования обоснования своей позиции налоговики применят принцип: соразмерности цены объему услуг. С этой целью будет проведен сравнительный анализ объема оказанных услуг в предыдущих годах (если такие услуги оказывались), а также стоимости аналогичных услуг на рынке.

Если управляющая компания имеет в своем портфеле не один договор управления, то налоговики проведут аналогичный сравнительный анализ стоимости и объема услуг по другим управляемым компаниям.

Риски для управляющей компании и объекта управления: используя принцип сопоставления соразмерности цены и объема услуг, налоговики будут доказывать «искусственное» завышение или занижение стоимости услуг управляющей компании, что в дальнейшем приведет к доначислению налогов и штрафов. Возможно действия управляющей компании признают манипуляционными (умышленными),  имеющими цель «оптимизации» налогообложения. 

Детализация  фактически оказанных услуг по управлению

По итогам оказания услуг управляющая компания должна предоставлять объекту управления отчет. Если управляющая компания предоставляет только общий акт оказания услуг (сумма, период), то налоговики посчитают, что у объекта управления отсутствует обоснование для учета данных расходов в налогооблагаемой базе, и как следствие, свою позицию вы будете доказывать в суде.  Общие формулировки в акте или отчете, переписанные из договора,  также не будут являться обоснованием оказания услуг.

Рекомендуем составлять ежемесячный отчет, в котором описаны совершенные управляющей компанией действия. Например, отчет должен содержать информацию о результатах управления: показатели увеличения выручки и сокращения затрат в результате деятельности управляющей компании, снижение или рост дебиторской и кредиторской задолженности, сведения о заключении сделок, существенно влияющих на финансовые показатели компании, состояние основных средств, количество заключенных договоров, обработанных заявок пользователей информационных систем, консультаций, маркетинговые исследования и др.

Риски для объекта управления: налоговики могут частично признать эти затраты необоснованными или искусственно завышенными, что в дальнейшем приведет к доначислению налогов и штрафам. Свою позицию вам придется доказывать в суде.

Договор на управление не раскрывает в полной мере суть управленческой услуги

Наиболее часто встречающаяся формулировка предмете договора управления, это «передача управления всей текущей деятельностью объекта управления и выполнения полномочий исполнительного органа».

По договору управляющая компания осуществляет права и исполняет обязанности по руководству и управлению текущей деятельностью объекта управления в пределах  полномочий, которые регулируются Уставом, договором, внутренними документами объекта управления, а также осуществляет полномочия, не противоречащие действующему законодательству РФ. При этом зачастую в договорах не определено понятие «руководство текущей деятельностью» и не детализировано через описание функций или компетенции единоличного исполнительного органа во внутренних документах объекта управления.

Обычно к компетенции управляющей компании относится решение вопросов о приеме на работу, расторжении трудового договора, утверждение документов и прочее, и таким образом речь идет действительно о властно – распорядительных функциях управляющей компании.  Если же управляющей компании передается решение таких задач как подготовка баланса, составление финансово – хозяйственного плана, анализ финансово-хозяйственной деятельности, правовое обеспечение, услуги по обслуживанию операционных систем, установка программного обеспечения, анализ рыночной конъюнктуры и т.д., то речь идет не о функциях единоличного исполнительного органа, а о функциях регулярного менеджмента и оказании прочих услуг. Но тот же, маркетинг, правовое сопровождение или установка программного обеспечения не относятся к полномочиям исполнительного органа компании.

И в данном случае заключаемый с управляющей компанией договор будет являться смешанным, т.к. наряду с передачей полномочий единоличного исполнительного органа договор управления содержит элементы договора аутсорсинга.  

Далее у налоговиков все пойдёт по стандартному алгоритму — последует сопоставление рыночной цены по установке программного обеспечения со стоимостью услуги, оказываемой управляющей компанией, или рыночной цены юридических услуг со стоимостью услуги, оказываемой управляющей компанией и т.д.

Риски управляющей компании и объекта управления: т.к. договор не дает четкого понимания объема руководства и управления «текущей деятельностью», соответственно у объекта управления возникает риск признания части оказанных услуг управляющей компанией безвозмездными. Налоговики затратным путем сами выделят функции управляющей компании, которые относятся к руководству и управлению текущей деятельностью, и определят сумму услуг по управлению объектом управления. Оставшуюся сумму расходов налоговики признают безвозмездно оказанными услугами управляющей компанией своему объекту управления, зеркально и по объекту управления — получили услугу и не заплатили. Здесь налоговики идут по принципу «где побольше получить налогов и штрафов».

На что здесь необходимо обратить внимание — на то, какие полномочия прописаны в уставе объекта управления, как прописана терминология в самом договоре. Избегайте в договоре общих фраз, таких как «управление текущей деятельностью» и т.п. Такие формулировки — это  залог встречи с налоговиками в суде. Расшифровывайте в Приложениях к договору ваши действия.

Эффективность управления

Как правило целью деятельности единоличного исполнительного органа является обеспечение прибыльности и конкурентоспособности, а также финансово-экономическая устойчивость компании.

Обращайте внимание на итоговые результаты финансово-хозяйственной деятельности объекта управления. В случае получения убытков или снижения суммы активов объекта управления возникнет вопрос об эффективности управления, выполнения в полном объеме своих обязанностей управляющей компанией. Эффективность налоговикам доказывать будет сложно, а вот перевести претензии в плоскость «фиктивности» управления в том объеме, который показан выше, вполне вероятно.

Обоснование изменения стоимости услуг

На практике также встречаются случаи, когда управляющая компания увеличивает или уменьшает стоимость своих услуг. Стороны подписывают новый договор или приложение. Но этого недостаточно. Обязательно должен быть экономический расчет стоимости договора управления (смета), предшествующий заключению договора, из которого видны статьи затрат участвовавшие в расчете. Наличие сметы поможет подтвердить (обосновать) увеличение или снижение стоимости услуг управляющей компании.

Подводя итоги вышесказанного, следует подчеркнуть, что собранная и обработанная по данному алгоритму налоговыми органами информация ляжет в основу доказательства факта манипулирования расходами с целью «оптимизации» налогообложения или «искусственного» завышения расходов. И, как следствие, будут доначислены налоги и штрафы как объекту управления, так и управляющей компании. В случае недостаточности средств у объекта управления управляющая компания может быть привлечена к субсидиарной или солидарной ответственности.

Согласно п. 3 ст. 421 ГК РФ договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, признается смешанным договором. К отношениям сторон по нему применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

То есть, если договором предусмотрены поставка оборудования и выполнение работ, и отдельно выделена стоимость каждой из этих составляющих, то такой договор является смешанным. Следовательно, в отношении каждой части договора (каждого вида обязательства) должны применяться соответствующие условия налогообложения.

Порядок обложения НДС хозяйственных операций, совершаемых между организациями из России и Казахстана, регламентируется положениями раздела XVII «Налоги и налогообложение» Договора о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) и Приложения N 18 к нему «Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг» (далее — Протокол).

В соответствии с п. 3 названного Протокола при экспорте товаров с территории одного государства-члена (в данном случае — РФ) на территорию другого государства-члена (в данном случае — Казахстана) налогоплательщиком РФ, откуда вывезены товары, применяется нулевая ставка НДС.

Таким образом, поставка оборудования казахстанскому контрагенту будет облагаться НДС по ставке 0%.

Налогообложение работ (услуг) по монтажу, пуско-наладке покупателя производится в следующем порядке. Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. То есть если местом реализации работ или услуг не является территория РФ, то объектом обложения по НДС такая реализация не признается. Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии с положениями Протокола.

На основании подп. 2 п. 29 Протокола местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства-члена. Иными словами, место реализации работ, услуг, связанных непосредственно с движимым имуществом, определяется по месту нахождения этого имущества. Если работы связаны непосредственно с движимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ, местом их реализации территория РФ не признается.

Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что поскольку оборудование во время выполнения работ по монтажу и пуско-наладке будет находиться за рубежом, то территория РФ не будет признаваться местом реализации. Следовательно, в таком случае эти работы не будут облагаться НДС в России и у Общества не возникнет обязанности уплачивать НДС в бюджет.

В отношении работ по договору заключённому между российскими организациями (Подрядчиком и Субподрядчиком) на выполнение работ на территории Казахстана (покупателя оборудования), данные работы по монтажу этого оборудования также не облагаются НДС.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В целях исчисления НДС место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со ст. 148 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ в целях исчисления НДС местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если работы (услуги), связаны непосредственно с движимым имуществом, находящимся на территории РФ. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание. Если же движимое имущество (оборудование) находится за пределами территории РФ, то связанные с ним работы не признаются реализованными на территории РФ согласно пп. 2 п. 1.1 ст. 148 НК РФ. Следовательно, местом реализации работ, выполняемых российской организацией по договору субподряда, заключённому с другой российской организацией, в отношении работ по сборке, монтажу, ремонту оборудования, находящегося на территории Казахстана, территория Российской Федерации не признается (см. также Письма Минфина России от 20.03.2015 N 03-07-08/15498, от 26.10.2011 N 03-07-08/296, ФНС России от 17.10.2012 N ЕД-4-3/17589@).

В данном случае субподрядчик выполняет работы, местом реализации которых территория РФ не признается, следовательно, при реализации таких работ организация не уплачивает НДС. Данные нормы не зависят от того, выполняются ли работы такого оборудования с привлечением или без привлечения субподрядчика. Поэтому организация субподрядчик в рассматриваемой ситуации не будет уплачивать НДС в российский бюджет, причём независимо от того, получит она оплату от российского подрядчика или напрямую от Казахского заказчика.

Однако российские налоговые органы могут потребовать от организации субподрядчика уплаты НДС, если документально (договором, актами выполнения работ, командировочными и другими документами) не будет подтверждено, что работы проводились в отношении оборудования действительно находящегося за пределами территории РФ, т.е. в договорах, актах выполненных работ, технических актах должно быть указано место проведения работ, оказания услуг, а именно территория Казахстана. Операции реализации работ, местом реализации которых территория РФ не признается, отражаются в разд. 7 декларации по НДС.

Однако обращаем внимание, что правоприменительная практика в отношении работы третьих лиц вне территории РФ и обложении этих видов работ/услуг у субподрядчика, незначительная

Справочно

Министерство Финансов Российской Федерации Федеральная Налоговая Служба Письмо от 17 октября 2012 г. № ед-4-3/17589@ «О налоге на добавленную стоимость» Федеральная налоговая служба по вопросу определения места реализации работ по ремонту экскаватора, находящегося на территории Республики Казахстан, выполняемому российской организацией по договору с другой российской организацией, с учётом разъяснений Минфина России (в адрес ФНС России) по данному вопросу сообщает следующее. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (далее — НДС) признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен нормами статьи 148 Налогового кодекса. Так, согласно подпункту 2 пункта 1 и подпункту 2 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса место реализации работ (услуг), связанных непосредственно с движимым имуществом, определяется по месту фактического нахождения движимого имущества. При этом к таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание.

Таким образом, местом реализации работ, выполняемых российской организацией по договору с другой российской организацией, по ремонту экскаватора, находящегося на территории Республики Казахстан, территория Российской Федерации не признается.

Что касается документов, подтверждающих место выполнения работ по ремонту экскаватора в вышеуказанном случае, то такими документами с учётом положений пункта 4 статьи 148 Налогового кодекса могут являться договор, заключённый между двумя российскими организациями на выполнение работ по ремонту экскаватора, находящегося на территории Республики Казахстан, и документы, подтверждающие факт ремонтных работ российским налогоплательщиком-организацией.